A evolução tecnológica das últimas décadas impôs um ritmo vertiginoso às relações comerciais, criando um cenário onde a riqueza flui através de dados, streaming e transações imateriais. No entanto, o arcabouço jurídico tributário, historicamente desenhado para uma economia baseada na produção industrial e na circulação de mercadorias tangíveis, enfrenta um momento de ruptura. Para o jurista contemporâneo, compreender a tensão entre a materialidade clássica dos tributos e a intangibilidade da economia digital não é apenas uma questão acadêmica, mas uma exigência prática para a advocacia corporativa e o planejamento fiscal.
O conceito tradicional de soberania fiscal, atrelado estritamente às fronteiras físicas e ao estabelecimento comercial de tijolo e cimento, tornou-se insuficiente. A capacidade contributiva, outrora medida pelo estoque físico ou pela planta industrial, agora se manifesta em algoritmos, propriedade intelectual e bases de usuários. Este descompasso gera o que a doutrina tributária moderna classifica como erosão da base tributária, exigindo uma reinterpretação profunda dos fatos geradores previstos na Constituição Federal e no Código Tributário Nacional (CTN).
O primeiro ponto de atrito na tributação da economia digital reside na dicotomia constitucional entre o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), de competência estadual, e o Imposto Sobre Serviços (ISS), de competência municipal. A Constituição de 1988, em seus artigos 155 e 156, estabeleceu uma rigidez de competências que funcionava adequadamente quando a distinção entre um bem físico e uma prestação de serviço humano era clara. Contudo, a digitalização obliterou essa fronteira.
Durante anos, o Poder Judiciário brasileiro debateu a natureza jurídica do software. A distinção clássica entre “software de prateleira” (tratado como mercadoria e sujeito ao ICMS) e “software por encomenda” (tratado como serviço e sujeito ao ISS) perdeu o sentido com o advento da computação em nuvem (SaaS – Software as a Service) e do download via internet. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal (STF) precisou evoluir para pacificar o entendimento de que o licenciamento ou a cessão de direito de uso de programas de computador, ainda que padronizados, atrai a incidência do ISS, afastando a pretensão arrecadatória dos estados via ICMS.
Essa mudança de entendimento, consolidada em julgamentos recentes como o da ADI 5659, reflete a prevalência da “obrigação de fazer” ou da utilidade imaterial sobre a “obrigação de dar” coisa corpórea. No entanto, essa pacificação é apenas a ponta do iceberg. A economia digital introduz novos modelos de negócio, como marketplaces, plataformas de streaming e redes sociais, que desafiam continuamente a subsunção do fato à norma. O advogado tributarista deve estar atento a como esses precedentes se aplicam a tecnologias emergentes, como NFTs e o Metaverso, onde a definição de “bem” e “serviço” é ainda mais fluida.
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Outro pilar do Direito Tributário colocado em xeque é o princípio da territorialidade. Tradicionalmente, a competência para tributar vincula-se ao local onde o prestador do serviço está estabelecido ou onde a mercadoria circula. No entanto, na economia digital, uma empresa pode auferir receitas bilionárias em um país sem ter qualquer presença física nele, operando inteiramente através de servidores remotos localizados em paraísos fiscais ou jurisdições de baixa tributação.
Isso levanta a questão do “Estabelecimento Permanente Virtual”. A doutrina internacional, influenciada pelos relatórios do projeto BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) da OCDE, caminha para reconhecer que a presença digital significativa — caracterizada pelo volume de usuários, coleta de dados e contratos digitais — deve ser suficiente para atrair a competência tributária. No Brasil, a Lei Complementar nº 116/2003, que regula o ISS, já sofreu alterações para tentar capturar essa realidade, deslocando a competência, em alguns casos, para o local do domicílio do tomador do serviço, tentando mitigar a evasão fiscal e a guerra fiscal entre municípios.
Essa mudança de paradigma, do local do prestador para o local do consumo (princípio do destino), é uma tendência irreversível. Ela busca alinhar a tributação ao local onde o valor é efetivamente criado ou consumido. Contudo, a implementação prática desse princípio na atual sistemática brasileira é caótica, gerando custos de conformidade elevados e insegurança jurídica, dada a multiplicidade de legislações municipais e estaduais.
A complexidade do sistema atual, com suas zonas cinzentas entre ICMS, ISS, IPI, PIS e COFINS, torna o Brasil um terreno fértil para o contencioso tributário na área digital. A cumulatividade de tributos e a dificuldade de creditamento em cadeias digitais fragmentadas elevam o Custo Brasil. É neste contexto que a reestruturação do sistema, através da implementação de um Imposto sobre Valor Agregado (IVA) dual, surge como uma solução técnica para modernizar a tributação.
O modelo de IVA Dual, composto pela Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) federal e pelo Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) de competência compartilhada entre estados e municípios, visa extinguir a distinção obsoleta entre bens e serviços. Ao tributar todas as operações onerosas com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos e serviços, o novo sistema elimina a necessidade de classificar se um download é mercadoria ou serviço. A base de cálculo torna-se ampla, abrangendo a totalidade da economia digital.
A amplitude da base de incidência do IBS e da CBS é crucial para a economia digital. A legislação deve prever expressamente a tributação sobre locação, licenciamento, cessão de direitos e outras formas de exploração econômica de intangíveis. Isso resolve o problema de empresas de tecnologia que, sob o regime anterior, poderiam estruturar suas operações para evitar a caracterização de fato gerador do ISS ou do ICMS.
Além disso, a adoção plena do princípio do destino na cobrança desses novos tributos alinha o Brasil às práticas internacionais recomendadas pela OCDE. O imposto passa a ser devido ao estado e município onde o consumidor final está localizado. Isso não apenas promove justiça fiscal, distribuindo a receita tributária de forma mais equânime entre os entes federados consumidores, mas também neutraliza a decisão de localização das empresas digitais, que deixarão de buscar sedes em “paraísos fiscais municipais” apenas por vantagens tributárias.
Um aspecto prático de suma importância para a advocacia tributária é a atribuição de responsabilidade tributária às plataformas digitais. Dada a pulverização de prestadores de serviços e vendedores em marketplaces, a administração fazendária enfrenta dificuldades operacionais para fiscalizar e arrecadar tributos de milhares de pequenos agentes. A solução legislativa moderna é a eleição das plataformas intermediadoras como “responsáveis solidários” ou substitutos tributários.
Isso significa que as grandes empresas de tecnologia, que gerenciam as transações financeiras entre prestadores e usuários, passam a ter o dever legal de reter e recolher o tributo devido na operação. O artigo 128 do CTN já permite a atribuição de responsabilidade a terceira pessoa vinculada ao fato gerador, mas a regulação específica para o ambiente digital (frequentemente chamada de “Split Payment” no contexto da reforma) automatiza essa arrecadação. O advogado deve estar preparado para assessorar clientes sobre os riscos de compliance e as obrigações acessórias decorrentes dessa nova responsabilidade, que transforma as plataformas em braços arrecadadores do Estado.
A migração do “velho sistema” para um modelo compatível com a economia digital não ocorrerá da noite para o dia. Haverá um longo período de transição, convivendo com regras antigas e novas, o que exigirá do profissional do Direito uma capacidade analítica refinada. O planejamento tributário, neste cenário, deixa de focar apenas na elisão fiscal via lacunas da lei (que serão fechadas pela base ampla do IVA) e passa a focar na eficiência operacional, na correta classificação de intangíveis e na gestão de créditos tributários.
A não cumulatividade plena, prometida pelo novo sistema, é vital para o setor de tecnologia. Diferente do sistema cumulativo do ISS e de parte do PIS/COFINS, o sistema de créditos financeiros do IVA permitirá que as empresas de tecnologia se creditem do imposto pago em suas aquisições, como servidores, energia elétrica e serviços de terceiros. Isso reduz a carga tributária efetiva e estimula o investimento. Entender a mecânica de creditamento será um diferencial competitivo para o advogado.
Ademais, questões como a tributação da importação de serviços digitais e a aplicação de tratados internacionais para evitar a dupla tributação ganham relevo. Com a economia digital sendo inerentemente global, a interação entre a legislação interna brasileira e as normas de Direito Tributário Internacional torna-se frequente. A falta de presença física não mais exime a tributação, e as regras de preços de transferência (Transfer Pricing) também estão sendo atualizadas para refletir o valor dos ativos intangíveis.
O Direito Tributário brasileiro está diante de sua maior transformação em décadas. A economia digital não apenas “não cabe” mais no sistema antigo; ela exige um sistema novo, pautado na neutralidade, na tributação no destino e na abrangência sobre bens imateriais. A distinção entre mercadoria e serviço tornou-se uma relíquia jurídica que atrapalha o desenvolvimento econômico e a segurança jurídica.
Para o advogado, o desafio é duplo: resolver os passivos criados pela legislação antiga e preparar as empresas para o novo ambiente de conformidade. O domínio técnico sobre os conceitos de estabelecimento virtual, responsabilidade de terceiros em plataformas digitais e a mecânica dos novos tributos sobre consumo (CBS/IBS) será o divisor de águas entre os profissionais que apenas reagem às autuações fiscais e aqueles que lideram a estratégia jurídica de seus clientes. A digitalização da economia é um caminho sem volta, e a tributação, tardiamente, começa a seguir o mesmo fluxo.
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A migração da tributação para o destino encerra décadas de Guerra Fiscal, alterando a dinâmica de atração de empresas pelos municípios.
A responsabilidade tributária das plataformas digitais (marketplaces) tende a se tornar a regra padrão para garantir a arrecadação em mercados pulverizados.
O conceito de estabelecimento permanente está evoluindo para “presença digital significativa”, permitindo a tributação mesmo sem estrutura física no país.
A distinção entre obrigação de dar (ICMS) e obrigação de fazer (ISS) perde relevância com a unificação das bases de incidência na CBS e no IBS.
A não cumulatividade plena no setor de serviços digitais pode reduzir o custo final da tecnologia, permitindo o aproveitamento de créditos hoje vedados.
1. Como a reforma tributária resolve o conflito de competência entre ISS e ICMS na economia digital?
A reforma propõe a criação de um IVA Dual (IBS e CBS) que incide sobre bens e serviços de forma unificada. Isso elimina a necessidade de definir juridicamente se uma operação digital é serviço ou mercadoria, pois ambas as categorias compõem a mesma base de cálculo, sujeitas às mesmas regras de incidência.
2. O que é o princípio do destino na tributação da economia digital?
É a regra que determina que o imposto deve ser recolhido para o local onde o bem ou serviço é consumido, e não onde a empresa prestadora está sediada. Isso é fundamental na economia digital para evitar que empresas se instalem em locais com alíquotas baixas (paraísos fiscais) enquanto vendem para todo o país, garantindo uma distribuição mais justa da receita tributária.
3. As plataformas de marketplace serão responsáveis pelo pagamento dos tributos das vendas que intermedeiam?
Sim, a tendência legislativa e da reforma é instituir a responsabilidade solidária ou a substituição tributária para as plataformas digitais. Elas deverão reter e recolher o imposto devido nas transações realizadas por terceiros em seus sistemas, simplificando a fiscalização e garantindo o “Split Payment” automático.
4. O que muda para o planejamento tributário de empresas de tecnologia?
O foco do planejamento tributário mudará da “elisão de local” (buscar sedes com menor ISS) para a eficiência na gestão de créditos tributários. Com a não cumulatividade plena, a capacidade de recuperar créditos sobre insumos, energia e aquisições se torna central para a competitividade da empresa.
5. Como ficam os softwares e serviços de streaming no novo cenário?
Atualmente tributados majoritariamente pelo ISS (com exceções e conflitos), no novo sistema eles serão tributados pelo IBS/CBS. Embora a alíquota nominal possa ser maior que a do ISS, a possibilidade de creditamento dos impostos pagos nas etapas anteriores pode equilibrar a carga tributária real, além de eliminar o risco jurídico de autuações por conflito de competência.
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Acesse a lei relacionada em Emenda Constitucional nº 132, de 20 de dezembro de 2023
Este artigo teve a curadoria da equipe da Legale Educacional e foi escrito utilizando inteligência artificial a partir do seu conteúdo original disponível em https://www.conjur.com.br/2026-jan-09/a-economia-digital-nao-cabe-mais-no-velho-sistema-tributario-e-2026-vai-provar-isso/.
Reforma Tributária EC 132/2023: Aprofunde-se no IVA Dual, CBS, IBS e a transição do sistema tributário nacional. Essencial para o advogado tributarista.
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