A promulgação da Emenda Constitucional nº 132/2023, conhecida como a Reforma Tributária, inaugurou uma nova era no Sistema Tributário Nacional, com alterações profundas não apenas na tributação sobre o consumo, mas também na incidência sobre o patrimônio. No centro desse debate encontra-se o Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD), tributo de competência estadual que sofreu modificações estruturais significativas. Para o profissional do Direito, compreender essas nuances é imperativo, pois a reforma altera a lógica de planejamento sucessório e a carga tributária incidente sobre a transmissão de bens, especialmente no que tange à progressividade das alíquotas e à tributação de bens situados no exterior.
Historicamente, o ITCMD foi objeto de intensos debates jurisprudenciais e doutrinários. A sua função, embora arrecadatória, carrega um forte componente de política fiscal redistributiva. Com a reforma, o legislador constituinte derivado buscou sanar lacunas que permitiam o planejamento elisivo e harmonizar a tributação brasileira com práticas internacionais, além de encerrar a guerra fiscal entre os entes federativos. A análise detida desses dispositivos revela um cenário de maior onerosidade para o contribuinte e de maior complexidade para o advogado tributarista e de família.
Um dos pontos nevrálgicos da alteração promovida pela Emenda Constitucional nº 132/2023 foi a determinação expressa da progressividade do ITCMD em razão do valor do quinhão, do legado ou da doação. Anteriormente, a Constituição Federal facultava a progressividade, e o Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Recurso Extraordinário 562.045, já havia pacificado a constitucionalidade de alíquotas progressivas estaduais. Contudo, diversos estados da federação optavam por manter alíquotas fixas, variando geralmente entre 4% e 8%, sendo este último o teto fixado pelo Senado Federal na Resolução nº 9/1992.
Com a nova redação do artigo 155, § 1º, VI, da Constituição Federal, a progressividade deixou de ser uma faculdade para se tornar uma imposição. O texto constitucional agora determina que o imposto terá suas alíquotas progressivas. Isso significa que os estados que ainda operam com alíquotas fixas deverão, invariavelmente, alterar suas legislações ordinárias para instituir tabelas progressivas que considerem o valor transmitido.
Essa mudança impacta diretamente a carga tributária suportada pelos herdeiros e donatários. Em estados onde a alíquota era fixa em patamares inferiores ao teto, a tendência é que as novas legislações estaduais busquem atingir o limite máximo permitido para os grandes patrimônios. É fundamental notar que, paralelamente à reforma, discute-se no Senado Federal a elevação do teto da alíquota máxima, o que potencializaria ainda mais o efeito da progressividade obrigatória.
Para o advogado, o momento exige uma revisão das estratégias de planejamento patrimonial. A janela de oportunidade para realizar doações ou estruturações sucessórias sob a égide das leis anteriores está se fechando à medida que os estados atualizam seus ordenamentos. O domínio sobre essas novas regras é o que diferencia o profissional generalista do especialista. Se você deseja aprofundar seu conhecimento sobre as alíquotas e suas aplicações práticas, recomendo o estudo direcionado através da Maratona ITCMD e Alíquota, que aborda especificamente essas variações.
A obrigatoriedade da progressividade alinha o ITCMD ao princípio da capacidade contributiva, previsto no artigo 145, § 1º, da Constituição. A lógica é que quem recebe mais, deve contribuir proporcionalmente mais. No entanto, a implementação prática dessa progressividade traz desafios técnicos. A definição das faixas de isenção e dos degraus de tributação deve respeitar o princípio do não confisco.
Há, ainda, a discussão sobre a base de cálculo na progressividade. A norma constitucional fala em valor do quinhão, legado ou doação. Isso impede, por exemplo, que a alíquota seja calculada sobre o valor total do espólio antes da partilha, o que seria prejudicial aos herdeiros em inventários com muitos sucessores e patrimônio total elevado, mas quinhões individuais modestos. A correta interpretação desse dispositivo será vital para a defesa dos contribuintes em execuções fiscais ou em ações de repetição de indébito.
Outro pilar fundamental da reforma no tocante ao ITCMD refere-se à tributação de heranças e doações de bens no exterior ou quando o doador/falecido residia fora do país. Antes da EC 132/2023, a Constituição exigia Lei Complementar para regular essa competência (art. 155, § 1º, III). Como tal lei nunca foi editada, o STF, no Tema 825 de Repercussão Geral, decidiu que os estados não poderiam cobrar o imposto nessas hipóteses até a promulgação da referida norma complementar.
A Reforma Tributária alterou esse cenário de vácuo legislativo. A nova redação constitucional estabeleceu regras de competência transitórias e definitivas, permitindo a cobrança imediata pelos estados, independentemente da edição de Lei Complementar, superando assim o entendimento anterior do STF para os fatos geradores futuros.
A EC 132 definiu critérios específicos para determinar qual estado tem a competência para cobrar o imposto em casos de conexão internacional. As regras variam conforme a natureza do bem:
Bens Imóveis: A regra permanece a da situação do bem (lex rei sitae). Se o imóvel está no Brasil, o imposto é devido ao estado onde ele se localiza, independentemente da residência do doador ou falecido.
Bens Móveis, Títulos e Créditos: Aqui reside a grande inovação. Anteriormente, a competência era do estado onde se processava o inventário ou onde tinha domicílio o doador. Com a reforma, se o doador tiver domicílio ou residência no exterior, a competência será:
1. Do estado onde tiver domicílio o donatário ou herdeiro;
2. Se o donatário ou herdeiro também residir no exterior, a competência será do estado onde se encontra o bem.
No caso de transmissão causa mortis, se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior, a competência para o imposto será:
1. Do estado onde tiver domicílio o herdeiro ou legatário;
2. Se o herdeiro residir no exterior, a competência será do estado onde se encontrava o bem.
Essa alteração desloca o eixo da tributação para o domicílio do beneficiário (herdeiro/donatário), uma mudança de paradigma que visa evitar a guerra fiscal e facilitar a arrecadação, uma vez que é mais simples fiscalizar o residente no Brasil que recebe o acréscimo patrimonial.
A aplicação dessas novas regras depende crucialmente da definição de “domicílio”. No Direito Tributário, o domicílio nem sempre coincide com o conceito civilista estrito. A identificação precisa do domicílio do herdeiro torna-se o ponto de partida para definir o sujeito ativo da obrigação tributária.
Em um cenário globalizado, onde famílias possuem membros espalhados por diversos países e bens (ativos financeiros, offshores, criptoativos) sem localização física precisa, a disputa pela competência tributária tende a aumentar. A reforma tentou simplificar, mas a prática revelará zonas cinzentas, especialmente no que tange a bens incorpóreos detidos por estruturas no exterior.
Compreender a fundo essas mudanças estruturais é essencial para a advocacia de alto nível. O sistema tributário brasileiro está sendo reescrito, e as teses jurídicas de ontem já não servem para os casos de amanhã. Para os profissionais que buscam se posicionar como referências nesta nova era, a atualização acadêmica robusta é indispensável. O curso de Pós-Graduação em O Novo Direito Tributário com a Reforma Tributária oferece a profundidade teórica e prática necessária para navegar essas águas turbulentas.
A conjugação da progressividade obrigatória com a tributação de bens no exterior cria um cenário de urgência e cautela. Estruturas de planejamento sucessório que utilizavam a ausência de Lei Complementar para evitar a tributação sobre ativos estrangeiros perderam sua eficácia para fatos geradores ocorridos após a vigência das novas leis estaduais que internalizarem a reforma.
Ademais, a progressividade impõe um custo maior para a transmissão de grandes patrimônios. Isso reacende o interesse por instrumentos jurídicos como holdings familiares, doações com reserva de usufruto (realizadas antes das majorações de alíquota) e planos de previdência privada (VGBL), embora estes últimos também estejam sob escrutínio legislativo quanto à incidência do ITCMD.
O advogado deve estar atento não apenas ao texto constitucional, mas à “corrida legislativa” nos estados. Cada unidade da federação tem autonomia para definir suas faixas de progressividade e o momento de vigência das novas regras, respeitando os princípios da anterioridade anual e nonagesimal. O monitoramento legislativo torna-se, portanto, uma ferramenta de trabalho diária.
A reforma também impacta a avaliação dos bens. A tendência é que os estados busquem aproximar a base de cálculo do valor de mercado dos bens, abandonando valores venais defasados (como os utilizados para IPTU ou ITR em alguns casos), o que, combinado com alíquotas maiores, resulta em um aumento exponencial do tributo a pagar.
A reforma tributária conferiu ao ITCMD uma nova roupagem, mais agressiva e abrangente. A obrigatoriedade da progressividade e a definição de competência para bens no exterior fecham o cerco sobre a transmissão de riqueza, exigindo do contribuinte um planejamento prévio e sofisticado. Para o operador do Direito, abre-se um vasto campo de atuação, tanto na consultoria preventiva quanto no contencioso, questionando excessos e garantindo a correta aplicação das normas de transição e dos princípios constitucionais. O domínio técnico sobre a EC 132/2023 não é mais um diferencial, mas um requisito de sobrevivência profissional.
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A reforma do ITCMD reflete uma tendência global de tributação sobre o patrimônio e a herança como forma de redução de desigualdades, mas sua aplicação no Brasil enfrenta o desafio da complexidade federativa. Um ponto crucial é a anterioridade: as mudanças de alíquotas só podem valer no ano seguinte e após 90 dias da publicação da lei estadual. Isso cria uma “janela de oportunidade” vital para o planejamento. Além disso, a mudança na competência para o domicílio do herdeiro (em bens no exterior) inverte a lógica tradicional, facilitando a fiscalização estadual, pois o sujeito passivo está ao alcance da administração tributária local.
1. A progressividade do ITCMD é automática após a Reforma Tributária?
Não. Embora a Constituição agora obrigue a progressividade, ela não é autoaplicável. Cada estado deve aprovar sua própria lei alterando a sistemática de cobrança. Até que a lei estadual seja aprovada e entre em vigor (respeitando as anterioridades), valem as regras antigas.
2. Bens no exterior já podem ser tributados pelos estados?
Sim, desde que os estados adaptem suas legislações às novas regras de competência da Constituição. A Reforma superou a necessidade de Lei Complementar Federal prévia, autorizando a cobrança com base nas novas regras de conexão (domicílio do herdeiro/donatário), desde que haja lei estadual instituidora.
3. Qual estado recebe o imposto se o doador mora no exterior e o donatário no Brasil?
Com a nova regra, o imposto é devido ao estado onde o donatário (quem recebe o bem) tiver domicílio. Isso centraliza a arrecadação no local de residência do beneficiário brasileiro.
4. O teto da alíquota do ITCMD mudou com a reforma?
A Emenda Constitucional 132 não alterou diretamente o teto (atualmente em 8%). O teto é fixado por Resolução do Senado Federal. Contudo, existe movimentação política para que o Senado aprove uma nova resolução elevando esse teto (especula-se até 16% ou 20%) para dar margem à progressividade.
5. O planejamento sucessório feito antes da reforma perde a validade?
Não necessariamente perde a validade jurídica, mas pode perder a eficiência tributária se os fatos geradores (morte ou doação) ocorrerem sob a vigência das novas leis. Estruturas montadas para evitar a tributação de bens no exterior baseadas na falta de Lei Complementar, por exemplo, deixarão de funcionar para sucessões abertas após a implementação das leis estaduais baseadas na nova emenda.
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Este artigo teve a curadoria da equipe da Legale Educacional e foi escrito utilizando inteligência artificial a partir do seu conteúdo original disponível em https://www.conjur.com.br/2026-jan-15/itcmd-apos-a-reforma-tributaria-a-aplicabilidade-das-aliquotas-progressivas-e-tributacao-de-bens-no-exterior/.
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Alimentação do Trabalhador: Análise do arcabouço normativo. Entenda CLT, finanças, compliance e os riscos de benefícios no Direito Brasileiro.
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