Crime tributário e constituição do crédito: impacto na ação penal

O Crime Tributário e a Constituição do Crédito: Aspectos Fundamentais

O Direito Penal Tributário no Brasil é um tema de extrema complexidade, especialmente quando envolve a relação entre a constituição definitiva do crédito tributário e a persecução penal por crimes contra a ordem tributária. Neste artigo, abordaremos os principais conceitos, fundamentos legais e posições doutrinárias e jurisprudenciais, essenciais para o entendimento e a atuação profissional no campo dos crimes tributários.

Conceito de Crime Tributário

Os crimes tributários, em sentido estrito, constituem as condutas ilícitas que atentam contra a ordem tributária, previstas, principalmente, na Lei nº 8.137/1990. Esta norma estabelece uma série de infrações penais que visam preservar o regular funcionamento do sistema tributário, proibindo práticas como suprimir ou reduzir tributo mediante fraude, omitir informações ou prestar declarações falsas às autoridades fazendárias.

Classificação e Modalidades

Os delitos tributários são classificados, em geral, como crimes materiais, formais ou de mera conduta. Nos materiais, a consumação exige a produção de um resultado naturalístico — comumente, o efetivo prejuízo ao erário, como a supressão do tributo devido. Já nos crimes formais, o simples ato ilícito, como omitir informação na declaração, já configura o crime, independentemente de resultado imediato. A doutrina diverge, contudo, sobre o enquadramento exato de certos crimes da Lei nº 8.137/1990.

A Constituição Definitiva do Crédito Tributário

A constituição do crédito tributário, disciplinada nos artigos 142 e 201 do CTN (Código Tributário Nacional), é o procedimento administrativo-fiscal que determina o valor do tributo devido, identifica o sujeito passivo e fixa a obrigação tributária. Este ato, em regra, ocorre por meio do lançamento, executado pela autoridade administrativa, consolidando a exigibilidade do crédito.

Aspecto Relevante Para o Direito Penal

A constituição definitiva do crédito realmente importa para o Direito Penal porque, tradicionalmente, prevaleceu o entendimento de que, para a instauração da persecução penal pelo cometimento de determinados crimes tributários, seria necessário que o crédito estivesse constituído, com a conclusão do processo administrativo-fiscal.

Isso porque a ausência do procedimento administrativo poderia caracterizar ausência de justa causa, já que enquanto não definido se há tributo devido, não se poderia falar em crime. Esse cenário ganhou contornos ainda mais relevantes diante do princípio constitucional do devido processo legal e da presunção de inocência.

A Questão da Antecipação da Ação Penal

A discussão central reside em saber: pode-se iniciar ação penal por crime tributário antes do encerramento do procedimento administrativo de constituição definitiva do crédito?

Entendimento Predominante

A jurisprudência tradicionalmente adotou a orientação no sentido de que, para certos crimes contra a ordem tributária (notadamente os materiais), é indispensável que o crédito tributário esteja definitivamente constituído, pois sua existência representa condição objetiva de punibilidade (Súmula 24 do STJ: “Não se tipifica crime material contra a Ordem Tributária, antes do lançamento definitivo do tributo”).

Contudo, ao longo dos anos, exceções foram sendo admitidas, e as interpretações passaram a considerar a natureza do crime envolvido (material, formal) e as nuances do caso concreto.

Posições Doutrinárias Divergentes

Parte da doutrina defende que o processo administrativo é imprescindível para resguardar o devido processo legal, evitar dupla perseguição (bis in idem) e garantir a materialidade da infração penal. Outro segmento sustenta que, em certas hipóteses — como crimes formais ou de mera conduta —, a ação penal pode ser proposta independentemente da constituição definitiva do crédito, pois nestes casos, o ato ilícito já se consuma com a prática da conduta descrita no tipo penal.

A Legislação e o Papel do Lançamento

O artigo 1º da Lei 8.137/1990 prevê os principais crimes tributários, como suprimir ou reduzir tributo mediante omissão ou falsificação de documentos. O artigo 142 do CTN define o lançamento tributário como “o procedimento administrativo destinado a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível”.

Assim, a constituição definitiva do crédito, pelo lançamento, é central não só para a cobrança do tributo, mas, em muitos casos, para o próprio desenvolvimento da persecução penal.

Trâmite Administrativo e Suspensão da Pretensão Punitiva

Quando questionados, os autos de infração podem ser impugnados administrativamente pelo contribuinte, o que importa na suspensão da exigibilidade do crédito (art. 151, III, do CTN). Neste período, enquanto não finalizado o procedimento administrativo, a pretensão punitiva tende a ficar suspensa para os crimes materiais, pois é possível o reconhecimento da inexistência ou extinção do crédito, afastando a tipicidade material da conduta.

Supressão de Tributo: Materialidade e Condição de Punibilidade

Nos crimes denominados materiais (art. 1º da Lei 8.137/1990), a materialidade delitiva depende, necessariamente, da existência de tributo suprimido ou reduzido. Logo, a constituição definitiva do crédito tributário é condição objetiva de punibilidade, pois, sem ela, não há certeza da existência ou do quantum do tributo devido.

Crimes Formais e de Mera Conduta

Distinta é a situação dos chamados crimes formais e de mera conduta previstos na Lei 8.137/1990. Aqui, a consumação não depende da constituição do crédito tributário, pois se dá com o ato ilícito (por exemplo, falsificação de nota fiscal). Nesse caso, a ação penal pode ser instaurada independentemente do processo administrativo de lançamento.

Naturaleza Jurídica da Constituição do Crédito Tributário

De acordo com doutrina de referência, a constituição do crédito tributário não é condição para a tipicidade penal, mas sim condição objetiva de punibilidade para certos tipos penais materiais. Assim, a ausência do lançamento não impede a instauração da investigação, mas pode barrar o recebimento da denúncia até o término do procedimento administrativo.

No entanto, esse entendimento pode variar diante de entendimentos jurisprudenciais específicos, sobretudo quanto à atuação dos órgãos fazendários e das Polícias Judiciárias no âmbito da investigação preliminar.

Consequências da Constitucionalização do Direito Penal Tributário

A interpretação dos dispositivos legais e a prática forense devem ser ajustadas às garantias constitucionais do devido processo legal (CF/88, art. 5º, LIV), contraditório e ampla defesa (art. 5º, LV), além da presunção de inocência (art. 5º, LVII). Por isso, a prática jurídica exige acompanhamento permanente das decisões dos tribunais superiores, visando evitar constrangimentos ilegais e defender os interesses dos clientes com assertividade técnica.

Para o profissional que deseja aprofundar sua atuação nesta seara, torna-se imprescindível uma sólida formação em Direito Penal e Tributário. O aprofundamento nesses institutos, além de ser crítico para a correta orientação de clientes, é exigido para enfrentar em juízo as complexas questões de sobreposição entre as instâncias administrativa e penal. Vale conhecer a Pós-Graduação em Direito Penal e Processo Penal, que pode ampliar sobremaneira o domínio técnico desses temas.

Colisão entre Esferas: Administrativa e Penal

Em síntese, embora o lançamento definitivo costume ser imprescindível nos crimes materiais tributários, a instauração da investigação criminal pode ocorrer previamente. No entanto, o recebimento da denúncia ou o prosseguimento da ação penal pode ser obstado até que a esfera administrativa delibere de forma definitiva sobre a exigibilidade do crédito, em respeito à segurança jurídica e ao princípio da intervenção mínima do Direito Penal.

Outro ponto relevante é que, uma vez extinto o crédito tributário, por pagamento, parcelamento ou exclusão de ilicitude, a punibilidade pode ser extinta, conforme preveem dispositivos específicos tanto do CTN quanto da Lei 9.249/95 (art. 34).

Perspectivas Futuras e Relevância Para a Prática Jurídica

O panorama jurisprudencial ainda pode sofrer alterações significativas nos próximos anos, dadas as discussões sobre criminal compliance, acordos de não persecução penal e o avanço das Regras de Cooperação entre órgãos fiscais e de persecução criminal.

Por essa razão, o domínio profundo dos institutos processuais penais e tributários torna-se estratégico para o advogado, promotor ou magistrado atuante no campo do Direito Penal Econômico. É recomendável também atualizar-se constantemente através de cursos especializados e pós-graduações, como a Pós-Graduação em Direito Penal e Processo Penal.

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Insights Fundamentais Sobre Crimes Tributários e Constituição do Crédito

A relação entre constituição do crédito tributário e ação penal é dinâmica e exige atenção às especificidades do tipo penal.
O lançamento definitivo é, via de regra, indispensável para crimes tributários materiais, mas pode ser dispensado em crimes formais ou de mera conduta.
A doutrina e a jurisprudência oferecem nuances e exceções, reforçando a necessidade de atualização constante.
O fato de a investigação ser preliminarmente instaurada não significa necessariamente justa causa para ação penal sem prévia constituição do crédito, nos casos de crimes materiais.
O conhecimento aprofundado da matéria habilita o profissional a atuar com segurança, técnica e eficiência no enfrentamento de litígios complexos na seara penal-tributária.

Perguntas e Respostas Sobre o Tema

1. A denúncia por crime tributário pode ser recebida antes da conclusão do processo administrativo-fiscal?
Não, para crimes materiais contra a ordem tributária, o entendimento predominante é que a denúncia somente pode ser recebida após a constituição definitiva do crédito tributário.

2. Em quais hipóteses a ação penal independe do lançamento definitivo do crédito tributário?
Nos crimes classificados como formais ou de mera conduta, em que a consumação ocorre com a própria conduta ilícita, é possível a ação penal independentemente do lançamento definitivo.

3. O parcelamento do débito tributário extingue a punibilidade do crime?
Sim, de acordo com legislação específica (Lei 9.249/95, art. 34), o parcelamento extingue a punibilidade, ainda que implementado após o recebimento da denúncia.

4. A instauração de investigação criminal pode ocorrer antes do fim do processo administrativo tributário?
Sim, a investigação pode se iniciar antes do encerramento da esfera administrativa, mas o prosseguimento da ação penal, via de regra, depende da constituição definitiva do crédito.

5. A decisão administrativa que reconhece a inexistência de crédito tributário impede a ação penal?
Sim, caso o órgão administrativo reconheça que não há crédito tributário, falta substrato para a tipicidade material, inviabilizando a persecução penal pelo crime tributário.

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Acesse a lei relacionada em https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8137.htm

Este artigo teve a curadoria da equipe da Legale Educacional e foi escrito utilizando inteligência artificial a partir do seu conteúdo original disponível em https://www.conjur.com.br/2025-nov-23/stj-admite-acao-por-crime-tributario-antes-da-constituicao-do-credito/.